15.06.2019     0
 

Обратная сила налогового закона


Действие налогового законодательства во времени и пространстве: общая характеристика

Нормативные правовые акты начинают действовать с момента вступления их в силу и до момента утраты ими юридической силы. Для каждого вида нормативного правового акта существуют свои правила вступления в силу.

Проблема выбора между старым и новым законом, актом, изданным государством, имеет большое и практическое, и теоретическое значение.

Для применения нормативного правового акта во времени необходимо определить начало и окончание его действия.

Вступление закона в силу означает, что с этого момента им должны руководствоваться, исполнять его и соблюдать все организации, должностные лица и граждане. Естественно, что до этого момента он не является обязательным. Более того, поскольку до вступления нового закона в силу действует старый закон, новым законом руководствоваться нельзя.

Существуют разные варианты определения времени вступления нормативных правовых актов в силу, причем сроки вступления зависят от вида соответствующего акта.

На практике акты вводятся в действие в одних случаях со времени, указанного в самом акте или в специальном акте о введении его в действие, в других — с момента его принятия или опубликования. Они могут вводиться в действие и по истечении определенного срока после их опубликования.

Обратная сила налогового закона

Федеральные конституционные законы, федеральные законы, акты палат Федерального Собрания вступают в силу одновременно на всей территории Российской Федерации по истечении десяти дней после дня их официального опубликования, если самими законами или актами палат не установлен другой порядок вступления их в силу Теория права и государства / Под ред. В.В. Лазарева. М., 2001. ст. 153..

Обычно нормативные правовые акты действуют бессрочно, если в их текстах не оговорено иное. Определенный срок действия может быть установлен как для всего акта, так и для его части. Время действия акта может быть ограничено и наступлением указанного в нем события.

· с момента его принятия (издания) уполномоченным государственным органом (должностным лицом);

· с момента его опубликования;

· со времени, которое указано в самом нормативном правовом акте;

· со времени, указанного в специальном акте о введении в действие закона (кодекса) либо другого нормативного правового акта.

Большое значение имеет определение времени утраты нормативным правовым актом юридической силы, т.е. времени прекращения его действия.

Действие акта обычно прекращается после истечения срока, на который он был принят, или изменения обстоятельств, на которые он был рассчитан, а также в случае его официальной отмены.

В Российской Федерации также используются различные варианты прекращения действия нормативных правовых актов Сырых В.М. Теория государства и права. М., 2004. ст. 217..

Практике известны случаи, когда нормативный правовой акт теряет юридическую силу в связи с фактической заменой его новым актом, регулирующим те же отношения по-иному, хотя официально старый акт не отменен. Это не лучший способ прекращения действия нормативных актов, поскольку может вызвать ошибочные решения.

С действием нормативных правовых актов во времени связаны и такие понятия, как переживание закона и его обратная сила. Эти понятия выходят за рамки общих правил действия нормативных правовых актов во времени и относятся к числу исключений.

Переживание закона означает тот случай, когда отмененный акт продолжает какое-то время регулировать определенные отношения, возникшие до утраты им юридической силы. Такое положение встречается не часто и связано с тем, что некоторые отношения невозможно сразу привести в соответствие с вновь принятым актом.

Предлагаем ознакомиться:  Как оформить налоговый вычет на работе

В Российской Федерации возможность переживания закона прямо предусмотрена действующим законодательством Ст.422 Гражданский кодекс Российской Федерации..

Понятие обратной силы закона означает распространение действия нормативного правового акта на те отношения, которые возникли до вступления его в юридическую силу. То есть положения нового акта распространяются на прошедшее время, обращены в прошлое.

Также необходимо выделить простую и ревизионную обратную силу закона. В первом случае действие нового акта распространяется на отношения, возникшие до вступления его в силу, но не породившие окончательных юридических последствий в части дальнейшей их реализации, т.е. пересмотр завершенных юридических последствий не происходит.

Все законы (как, впрочем, и иные нормативные правовые акты) имеют определенные пределы своего действия, которые устанавливаются по трем основным измерениям: времени, территории и лицам.

Действие законов в пространстве представляет собой территориальные ограничения действия, заключающиеся в том, что закон применяется на определенной территории: у общегосударственных законов – на территории, на которую распространяется суверенитет государства, а у законов субъектов федерации (в федеративных государствах) – на территории соответствующего субъекта.

Действие законов во времени представляет собой временные границы действия. Говоря про действие закона во времени, обычно учитывают три существенных обстоятельства: момент вступления закона в силу, момент прекращения его действия и применение установленных актом юридических норм к отношениям, возникшим до его вступления в законную силу (обратная сила закона) [1].

По общему правилу закон действует с момента вступления его в силу до се утраты. Однако в ряде случаев действие закона во времени не ограничивается этими рамками. В юридической литературе [2] выделяют три типа действия закона во времени:

  • немедленное, которое предполагает, что закон распространяется на правоотношения, возникшие до вступления в силу нового закона, в отношении прав и обязанностей участников правоотношений с даты вступления закона в силу, а также на правоотношения, которые возникнут после вступления в силу нового закона;
  • обратное, которое предполагает, что закон в том числе распространяется на правоотношения, возникшие до вступления в силу нового закона, в отношении нрав и обязанностей участников правоотношений, возникших до вступления закона в силу;
  • перспективное, которое предполагает, что закон распространяется на правоотношения, которые возникнут после вступления в силу нового закона, не затрагивая прав и обязанностей, возникших после вступления в силу нового закона на основании ранее сложившихся правоотношений.

Обратная сила налогового закона в зарубежных странах

Закрепленный в ст.5 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) принцип отрицания обратной силы налоговых законов вытекает из ст.57 Конституции Российской Федерации, в соответствии с которой законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Отсутствие обратной силы закона играет важную роль при применении налоговыми органами мер ответственности к лицам, допустившим нарушение законодательства о налогах и сборах.

До вступления в силу Кодекса ответственность за совершение налоговых правонарушений была установлена ст.13 Закона Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (далее — Закон об основах налоговой системы). Кодекс значительно снизил размеры санкций за совершение правонарушений, но в то же время он установил целый ряд новых составов правонарушений.

Безусловно, при совершении сделок налогоплательщик заинтересован в том, чтобы налоговые последствия сделок не могли быть изменены в связи с принятием налогового закона, который будет иметь обратную силу. В то же время публичный субъект, очевидно, может быть заинтересован в том, чтобы придать принятому налоговому закону обратную силу – в связи с желанием исправить определенные технические ошибки или в рамках борьбы с налоговой оптимизацией, которая была возможна в рамках налогового законодательства, действовавшего до принятия нового закона.

Обратная сила налогового закона

Поэтому ключевым при рассмотрении вопроса о действии налогового закона во времени становится подход государств к решению вопроса о допустимости обратной силы налогового закона. При этом дискуссии, как правило, разгораются вокруг вопроса о допустимости обратной силы такого налогового закона, который ухудшает положение налогоплательщика.

Предлагаем ознакомиться:  Как получить Свидетельство о рождении ребенка новорожденного через госуслуги, в ЗАГСе. Инструкция, документы

В большинстве государств принцип недопустимости обратной силы налогового закона не является юридически обязательным, и позиция государства по данному вопросу зависит от избранной налоговой политики [3]. Законодательство и правоприменительная практика зарубежных государств дают разные ответы на вопрос о возможности обратного действия налогового закона.

В некоторых странах обратная сила налогового закона признается обычным явлением (подобный подход представлен в США), в других государствах (например, в Германии) законодатель достаточно жестко ограничен в реализации желания придать обратную силу налоговому закону. Наряду с указанными радикальными подходами в решении вопроса о допустимости ретроактивности налоговых законов отдельные государства занимают более сдержанные позиции (например, Франция, Италия и Испания) [4].

В США принцип запрета обратной силы налоговых законов не действует, несмотря на то что в разд. 9 ст. 1 Конституции США содержится прямой запрет на принятие законов, имеющих обратную силу (так называемая Ex Post Facto Clause), а разд. 10 той же статьи запрещает штатам принимать законы, имеющие обратную силу [5].

Начиная с 1930-х гг. суды США поддерживают законодательную практику придания обратной силы налоговым законам. Так, одним из решений Верховного суда США, в котором была признана допустимой обратная сила налогового закона, ухудшающего положение налогоплательщика, является решение по рассмотренному в 1981 г.

делу United States v. Darusmont. Налогоплательщик оспаривал допустимость введения с обратной силой закона, устанавливающего обложение минимальным альтернативным налогом доходов от продажи акций. Главный довод суда состоял в том, что придание обратной силы закону не было столь суровым и угнетающим (harsh and oppressive), что противоречило бы Конституции.

В дальнейшем практика придания налоговым законам обратной силы была продолжена Верховным судом США. Показательным является позиция, выраженная в решении Верховного суда США 1994 г. по делу United States v. Carlton: «Хотя в придании обратной силы налоговому закону присутствует элемент произвола… конгресс должен иметь право на такую корректировку закона в попытке уравновесить текущие доходы и планировать бюджетные потребности» [7].

Что касается опыта Германии, то прежде всего следует отметить, что в Основном законе ФРГ отсутствует запрет на обратную силу законов, устанавливающих новые налоги или ухудшающих положение налогоплательщика, и при решении вопросов о допустимости обратной силы налогового закона существенное значение приобретают правовые позиции Федерального конституционного суда ФРГ и Высшего финансового суда ФРГ.

Предлагаем ознакомиться:  Как в личном кабинете налоговой службы узнать остаток имущественного вычета

Конституционный суд ФРГ различает два варианта обратной силы [8]:

  • 1) истинная обратная сила закона имеет место в случае, когда закон распространяет свое действие на правоотношения, полностью завершенные в правовом смысле до его опубликования (решение Конституционного суда ФРГ от 31 мая 1969 г.). В отношении таких законов действует принципиальный, но не абсолютный запрет на придание им обратной силы;
  • 2) неистинная обратная сила закона имеет место, когда закон предусматривает новые или изменяет существующие правовые последствия длящихся правоотношений, не завершенных к моменту вступления его в действие (решение Конституционного суда ФРГ от 22 июня 1971 г.). В этом случае придание закону обратной силы по общему правилу признается допустимым, а границы допустимости создает общеправовой принцип соразмерности.

Во Франции Конституция также не закрепляет запрета обратной силы налогового закона. В юридической литературе [9] выделяют как минимум две ситуации, получившие распространение в практике французского законотворчества, которые приводят к обратной силе налогового закона.

Первая касается обратной силы так называемого финансового закона, т.е. акта о бюджете на очередной финансовый год, который принимается ежегодно до наступления соответствующего финансового года, однако в рамках регулирования индивидуального и корпоративного подоходных налогов по общему правилу применяется в отношении доходов, полученных в году, предшествующем финансовому году, в отношении которого был принят финансовый закон, т.е. акт о бюджете имеет обратную силу в этой части.

Вторая ситуация касается получившей широкое распространение в 1980-х и 1990-х гг. практики принятия по инициативе правительства многочисленных положений налогового законодательства, которым придавалась обратная сила. Во многом это делалось с целью противодействия применению того налогового законодательства, которое позволяло уклоняться от уплаты налогов и входило в противоречие с позицией налоговых органов.

Пределы обратной силы налогового закона определил Конституционный совет Франции, установив, что обратная сила налогового закона возможна в исключительных случаях в так называемом «общем интересе» [10]. Таким образом, обратная сила налогового закона допустима при соблюдении двух условий: исключительный характер ситуации и наличие общего интереса.

Итак, в практике зарубежных государств используются различные критерии для обоснования недопустимости или ограниченной допустимости обратной силы налогового закона. В Германии ключевыми становятся принципы правового государства и принцип доверия к государству, во Франции используется критерий наличия общего интереса, в Италии запрет обратной силы налогового закона обосновывается принципом учета фактической способности налогоплательщика по уплате налога (очевидно, что если закон имеет обратную силу значительной глубины, то у налогоплательщика уже может не быть возможности по уплате налога) [12], а в Нидерландах Верховный суд признал, что придание обратной силы налоговому закону, увеличивающему размер подлежащего уплате налога, противоречит ст. 1 Протокола 1 к Конвенции о защите прав человека и основных свобод [13].

Отметим, что зачастую вопросы обратной силы налогового закона не регулируются основным законом государства и подходы во многом предопределяются органом, осуществляющим конституционное правосудие. Однако в ряде государств, например в Греции, Мексике, Парагвае, Перу, России, Румынии, Словении, Швеции, вопросы обратной силы налогового закона регулируются (полностью или частично) в конституции государства [14]. Так, сг.


Об авторе: admin4ik

Ваш комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Adblock detector